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接下来分析，非居民企业境内注册商标所有权转让收入，是否属于来源于中国境内的所得？
首先，非居民企业境内注册商标所有权转让收入是否属于企业所得税法规定的“所得”？
非居民企业境内注册商标所有权转让收入，属于我国企业所得税法规定的“所得”。
《企业所得税法实施条例》第六条规定，企业所得税法第三条（注：关于非居民企业所得缴纳企业所得税的规定）所称所得，包括“转让财产所得”。实施条例第十六条进一步明确，企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，包括企业转让无形资产取得的收入。转让境内注册商标所有权，显然属于转让无形资产的范畴。
因此，在所得类型上，境内注册商标所有权转让属于无形资产转让，而企业转让无形资产取得的收入，属于企业所得税法第六条第（三）项所称的转让财产收入。据此，非居民企业转让境内注册商标所有权取得的收入，属于企业所得税法规定的“财产转让所得”。
其次，非居民企业境内注册商标所有权转让收入是否属于“来源于中国境内”的所得？
目前，法律对外国企业向中国企业转让无形资产的所有权，如何确定所得来源地没有明确规定。实践中对该收入是否属于来源于中国境内的所得，存在争议。
《企业所得税法实施条例》第七条，对如何确定企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，作出判定原则。其中，第（三）项对于“转让财产所得”所规定的判定原则是：“转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定”。
参考上述规定，非居民企业转让其境内注册商标所有权的行为，显然不属于不动产转让所得，也明显不属于权益性投资资产转让所得，那是否属于动产转让所得？实践中存在不同观点。
观点一：属于“动产转让”，该收入不属于来源于中国境内的所得，无需在中国缴纳企业所得税
主要理由：对涉及无形资产收益的来源地问题，在税法尚未作出明确规定之前，非居民企业境内注册商标等无形资产所有权转让所得，应认为其属于动产的一部分，归属于企业所得税法规定财产转让中的“动产转让”所得原则进行确定。
据此认为，非居民企业境内注册商标所有权转让所得，无需在中国缴纳企业所得税，因为“动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定”，即使被转让的动产在中国境内，非居民企业也无需就该项动产转让所得在中国缴纳企业所得税，因为非居民企业所在地在境外。
观点二：不属于“动产转让”，在法律没有明确规定的情况下，应按税法一般原则加以判定，属于来源于中国境内的所得，需要在中国缴纳企业所得税
主要理由：非居民企业境内注册商标等无形资产所有权转让所得，虽未在《企业所得税法实施条例》第七条明确列举，不意味着不在境内征收所得税，但也不能任意将其归入“动产转让”的情形，而应依据所得税法一般原则加以判定。
现行企业所得税法及其实施条例，未就注册商标等无形资产所有权转让所得来源认定标准作出明确规定。根据税收属地管辖原则，鉴于转让的注册商标是在中国境内注册，其核心价值在中国境内，因此，非居民企业转让境内注册商标所取得的收入，无论转让给境内企业，还是转让给境外企业，其收入均视为来源于中国境内的所得，需要在中国境内缴纳企业所得税。
笔者观点：
在国内税法对涉及无形资产收益的来源地问题未作出明确规定的情况下，非居民企业境内注册商标所有权转让所得的征税权，需要根据我国税法一般原则和税收协定综合进行判定。涉及到非居民企业转让所得税收问题，应优先考虑适用税收协定的规定。在非居民企业所在国家或地区与我国签订税收协定的情形下，应根据税收协定中关于转让无形资产所有权的条款进行判定。通常根据税收协定，无需在中国缴纳企业所得税。而对与我国未签订税收协定的对方国家或地区的情形，适用税法一般原则，判定非居民企业转让其境内注册商标所有权的所得，属于来源于中国境内的所得，需要在中国境内缴纳企业所得税。
理由如下：
根据国家税务总局关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知（国税发【2010】75号）（“75号通知”），其中第十三条关于财产收益条款的规定明确：财产转让产生的收益，包括转让各类动产、不动产和权利产生的受益的征税问题做出规定。“财产收益”一般是指财产法律权属关系发生变更产生的收益，包括出售或交换财产产生的收益，也包括部分转让、征用、出售权利等产生的收益。
75号通知第十三条第六款规定：“本条各款涉及的各项财产的转让收益按各款的规定处理，对于转让各款所述财产以外的财产而取得的收益，按第六款转让“其他财产”处理，即仅在转让者为其居民的国家征税。” 换句话说就是，财产转让条款中，除转让不动产、动产、股权等有明确定义的财产外，对于税收协定没有定义的财产类型，应按“其他财产”处理，即在转让方所在国家或地区征税。
再比如，中英《对所得和财产收益避免双重征税和防止偷漏税的协定》第十三条第六款也规定，“转让第一款至第五款所述财产（不动产、常设机构营业财产部分的动产、股份转让等）以外的其他财产取得的收益，应仅在转让者为其居民的缔约国一方征税。” 也就是说，根据中英税收协定，对于 英国企业转让其持有的中国注册商标所有权的所得，应在英国征税。中德税收协定也有类似规定。
据此，笔者倾向于认为，非居民企业转让其境内注册商标所有权是属于税收协定中规定的“转让其他财产”取得所得的情形，而不能当然的把它归属为“动产”转让。故应根据税收协定规定，而不应适用《企业所得税法实施条例》第七条第（三）项，按关于“动产转让”的确定原则，确定所得来源地。
而对于我国与对方国家或地区之间尚未签订税收协定的情形，笔者倾向于认为，在国内税法和税收协定都没有明确规定的情形下，可以考虑适用一般税法原则予以确定所得来源地，鉴于转让的标的系中国境内的注册商标，可以认定其核心价值在中国产生，根据税收属地管辖原则，认定该项所得属于来源于中国境内的所得。因此，适用企业所得税法规定，应该在中国缴纳企业所得税。
结束语。
判定非居民企业转让境内注册商标所有权是否需要在中国缴纳企业所得税，关键是认定非居民企业境内注册商标所有权转让收入是否属于“来源于中国境内”的所得。在目前国内税法对涉及无形资产收益的来源地问题未作出明确规定的情况下，需要根据我国税法一般原则和税收协定综合进行判定。对于涉及非居民企业税收问题，通常应适用税收协定的规定。而税收协定中，通常对注册商标等无形资产所有权转让收益按“其他财产”处理，由转让方所在国家或地区征税。而对于我国与对方国家或地区之间尚未签订税收协定的情形，在国内税法和税收协定都没有明确规定的情况下，可适用税法一般原则，判定非居民企业转让其境内注册商标所有权的所得，属于来源于中国境内的所得，需要在中国境内缴纳企业所得税。
声明：本文仅作交流讨论之目的，不应视为笔者的法律意见和/或建议。对于实践中个案处理，建议咨询相关专业人士。